一、機構(gòu)、場所類常設(shè)機構(gòu)應(yīng)注意的問題

(一)把握三性

機構(gòu)、場所類常設(shè)機構(gòu)的認定相對比較簡單，因為是實質(zhì)存在的，不論是管理場所、分支機構(gòu)、辦事處，還是市場里的貨攤或者維修中心，只要符合營業(yè)性、固定性和長期性的特征，就可認定為常設(shè)機構(gòu)。例如新加坡某制造企業(yè)在中國設(shè)立維修中心對其售出產(chǎn)品提供免費維修等售后服務(wù)，該維修中心就構(gòu)成我國的常設(shè)機構(gòu)，因為有固定的場所，具有長期性，并且進行了營業(yè)活動，雖然是免費，但維修是新加坡某制造企業(yè)銷售活動的延伸，維修點的利潤已經(jīng)體現(xiàn)在新加坡某制造企業(yè)的銷售利潤里。

(二)單一常設(shè)機構(gòu)與多個常設(shè)機構(gòu)的認定

主要依設(shè)立的對象而定。例如**坡食品連鎖店W.2009年W在中國A市開設(shè)了第一家分店。一年后又在中國的B市開立了第二家分店。B市分店經(jīng)營了四個月后，總部認為該分店沒有生命力，決定關(guān)閉。春節(jié)前兩個月，A市的分店在距離分店兩個街區(qū)的地方又經(jīng)營了一家店鋪，銷售食品。這家店鋪有明顯的W店的標志，由A市的商店管理，聘用臨時銷售人員。根據(jù)以上情況，應(yīng)認定**坡食品連鎖店W在中國設(shè)有2個常設(shè)機構(gòu)，分別是A市的分店和B市的分店，雖然B市分店只經(jīng)營了4個月，因為是以持久性為目的，根據(jù)《中新協(xié)定條文解釋》，仍認定構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)。與此同時，在街區(qū)設(shè)立的店鋪不能認定為W的常設(shè)機構(gòu)，因為是A市的分店設(shè)立的，只能將該店鋪產(chǎn)生的利潤歸屬于A市的分店。

二、工程、活動類常設(shè)機構(gòu)應(yīng)注意的問題

(一)如何計算6個月

對方國家在中國設(shè)立的建筑工地，建筑、裝配或安裝工程，或者與其有關(guān)的監(jiān)督管理活動，持續(xù)時間超過6個月的構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)。根據(jù)《中新協(xié)定條文解釋》，6個月計算的規(guī)則包括以下要點：第一，起止日期不完全是合同日期。為實施合同而進行的各種準備活動，如果在合同日期前，則以進行各種準備活動的時間作為起始日;如果作業(yè)全部結(jié)束按照合同約定已經(jīng)交付了，但還進行試運行作業(yè)的，則按試運行作業(yè)結(jié)束的時間為終止日。第二，相關(guān)聯(lián)的項目應(yīng)合并計算持續(xù)時間。在一個工地或同一工程連續(xù)承包兩個或兩個以上作業(yè)項目，不能按每個作業(yè)項目分別計算持續(xù)時間，而應(yīng)合并一起計算工程的持續(xù)時間。例如，新加坡某企業(yè)與中國某大型機械設(shè)備公司簽約幫助安裝機器，有兩個獨立的合同，第一個合同耗時5個月，第二個合同在首合同完成之后4個月啟動，又花了5個月完成，則應(yīng)合并計算該項安裝工程的時間，認定持續(xù)時間為10個月，構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)。第三，因故中途停頓作業(yè)的，只要工程沒有終止，不得扣減停頓時間。

(二)轉(zhuǎn)包工程時對總包商與分包商應(yīng)分別判定是否構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)

企業(yè)將承包工程作業(yè)的一部分轉(zhuǎn)包給其他企業(yè)的，作為總包商來說，應(yīng)以整個工程的持續(xù)時間作為總包商承包工程作業(yè)的持續(xù)時間;作為分包商來說，應(yīng)以其承擔的工程作業(yè)項目單獨計算持續(xù)時間。

舉例來說，**承包有限公司是新加坡居民，投標獲得成功，用1000萬美元在中國承建海上石油生產(chǎn)平臺，這個項目將耗時三年。工程開始之前，**承包公司以900萬美元的價格將海上石油生產(chǎn)平臺的建設(shè)項目分包給了自己的全股子公司建筑者有限公司，這是一個日本居民。建筑者有限公司在自己的工地上又有2個分包商：分包商A，是新加坡居民，負責在海上石油平臺主結(jié)構(gòu)上安裝鋼筋，在建筑工地上連續(xù)工作了11個月。分包商B，是新加坡居民，提供專業(yè)工程服務(wù)，并被要求監(jiān)督關(guān)鍵部件的組裝，為時5個月，分包商B使用建筑工地上工程師小棚中的辦公桌。從上述情況可知，**承包有限公司構(gòu)成在中國設(shè)立常設(shè)機構(gòu)，作為總包商，要看整個工程項目的持續(xù)時間，因為整個項目耗時三年，已超過六個月。接下來，建筑者有限公司是否構(gòu)成中國的常設(shè)機構(gòu)呢?因為該公司是日本居民，所以要根據(jù)《中日稅收協(xié)定》來判定，將建筑者有限公司承包海上石油生產(chǎn)平臺的建設(shè)項目總耗時和《中日稅收協(xié)定》關(guān)于工程類常設(shè)機構(gòu)的判定時間標準進行比較，超過了就構(gòu)成，否則不構(gòu)成。分包商A和分包商B是否構(gòu)成中國的常設(shè)機構(gòu)?分包商A構(gòu)成，因為超過了6個月;分包商B不構(gòu)成，因為不足6個月。

三、人員勞務(wù)類常設(shè)機構(gòu)應(yīng)注意的問題

(一)區(qū)分承包工程作業(yè)與為工程項目提供咨詢勞務(wù)

雖然兩者都是根據(jù)對方國派人員到中國提供勞務(wù)活動達到一定時間就構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)，但是屬于兩類不同的常設(shè)機構(gòu)，前者屬于工程、活動類常設(shè)機構(gòu)，以持續(xù)時間是否超過6個月來判定，后者則以是否超過183天來判定。實際中如何區(qū)分兩者呢?原則上應(yīng)視其是否承擔施工責任來確定。承包工程項目作業(yè)，一般都要承擔施工責任。咨詢勞務(wù)是指對已有的工程作業(yè)項目進行提供技術(shù)指導(dǎo)、技術(shù)協(xié)助、技術(shù)咨詢等技術(shù)服務(wù)性的勞務(wù)，只是從中協(xié)助，僅負技術(shù)上的指導(dǎo)責任，不負責具體的施工和勞動作業(yè)。

(二)如何計算183天

我國對外簽定的雙邊稅收協(xié)定中，如果以183天作為判定常設(shè)機構(gòu)的標準，則根據(jù)《中新協(xié)定條文解釋》，具體計算時應(yīng)注意幾點。第一，以派員第一次抵達中國之日起至完成并交付服務(wù)項目之日止，計算所有雇員在中國境內(nèi)的停留天數(shù)，即以整個項目期作為計算期。當然，為了防止納稅人分解項目避稅，對于歸屬于同一項目而分別簽幾個合同的或相關(guān)聯(lián)的項目，都要求合并為一個總的項目作為項目期計算。第二，如果項目歷經(jīng)數(shù)年，即使每年派員停留的時間不足183天，如果任何12各月內(nèi)派員累計的時間達到183天，也應(yīng)判定為構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)。

例如，**S市飛機制造公司與新加坡M飛機制造公司簽訂生產(chǎn)飛機部件合同，為該飛機公司生產(chǎn)某種型號的部件，供其組裝成整機。合同期為3年(2008年1月1日至2010年12月30日)，在生產(chǎn)過程中，**坡飛機公司一直向我飛機公司派駐專家，在技術(shù)上監(jiān)督、指導(dǎo)該部件的生產(chǎn)，使其達到產(chǎn)品質(zhì)量要求。合同規(guī)定M公司有權(quán)向我飛機公司就上述專家的工作收取費用。期間派員情況如下：2008年5月，派5名技術(shù)人員工作15天，9月和10月有1名專家一直在指導(dǎo)，12月派員工作20天，2009年從2月開始有2位專家一直工作到5月份，即使后面不再派員來中國，也應(yīng)認定新加坡M飛機制造公司在我國設(shè)有常設(shè)機構(gòu)。因為從2008年的4月至2009年的4月期間，已派員在中國停留的時間累計均分別達到6個月5天，超過了183天;而從2008年的5月至2009年的5月期間，已派員在中國停留的時間累計達到7個月5天，也超過了183天等等。實際上納稅人可以在時間的計算上進行籌劃，只要避免任何12月內(nèi)派員累計時間達到183天，就不再構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)，如果2009年派2位專家工作到3月份回國，6月份再來工作1個月，10月份、11月份連續(xù)工作2個月，則不構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)，因為任何12月內(nèi)在中國停留時間累計沒有超過183天。

(三)伴隨轉(zhuǎn)讓專有技術(shù)使用權(quán)而提供的服務(wù)

只有該服務(wù)是通過對方國家設(shè)在我國的固定場所或其他場所提供，并且達到規(guī)定時間標準才構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)。如果對方國家轉(zhuǎn)讓專有技術(shù)使用權(quán)的同時直接派員提供服務(wù)，一般不作常設(shè)機構(gòu)的認定，提供服務(wù)取得所得直接認定為特許權(quán)使用費所得。

四、代理類常設(shè)機構(gòu)應(yīng)注意的問題

(一)非獨立代理人與獨立代理人身份的認定

通常，構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)的代理人是非獨立代理人，獨立代理人不應(yīng)該判定為常設(shè)機構(gòu)。獨立代理人一般指專門從事代理業(yè)務(wù)而取得傭金收入的經(jīng)紀人、中間商等，它們有兩個顯著的特點：第一，在法律上和經(jīng)濟上是獨立的，包括具有獨立從事商務(wù)活動的專門知識和技術(shù)，能獨立的從事商務(wù)活動并承擔商務(wù)風險，而且接受代理業(yè)務(wù)的對象眾多等特征。第二，只按常規(guī)進行自身業(yè)務(wù)活動，不能代理談判、簽訂合同等為他人帶來利益的活動。相反，如果代理人不符合上述特征，則應(yīng)認定為非獨立代理人。

例如新加坡甲公司為了在中國銷售其產(chǎn)品，找了中國一家乙企業(yè)，由乙企業(yè)幫助聯(lián)系客戶，乙企業(yè)取得傭金收入，此時，乙企業(yè)為獨立代理人。如果乙企業(yè)還負責為甲公司接訂單，談簽合同，此時，乙企業(yè)則為非獨立代理人，構(gòu)成新加坡甲公司在中國的常設(shè)機構(gòu)，因為乙企業(yè)已經(jīng)達到了代簽合同代接訂單的程度，已不是簡單的代理關(guān)系，而是完全代理營業(yè)的關(guān)系，構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)的營業(yè)代理人。

(二)非獨立代理人構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)不受條件的制約

非獨立代理人可以是個人、公司、或其他形式的組織，是否為本公司雇員無關(guān)緊要，是否哪國居民無關(guān)緊要，也不受6個月或183天的限制。只要其在中國有權(quán)代理對方國家的企業(yè)進行合同談判，或者商定合同條文，或者簽訂合同，而這些合同能為對方國家企業(yè)帶來營利，也就是說代理人在中國代表委托企業(yè)從事具有營業(yè)性質(zhì)的活動，則應(yīng)認定對方國家企業(yè)在中國設(shè)立常設(shè)機構(gòu)。

五、子公司成為母公司常設(shè)機構(gòu)的兩種情形

(一)子公司構(gòu)成工程、活動類常設(shè)機構(gòu)或者人員勞務(wù)類常設(shè)機構(gòu)

原則上子公司是一個獨立的法人，不能認定為母公司設(shè)立的常設(shè)機構(gòu)。但是，如果母公司接受子公司的要求，派員為子公司提供勞務(wù)，包括承包工程作業(yè)服務(wù)和其他服務(wù)，只要這些人員在子公司所在國停留時間超過6個月或183天，則構(gòu)成工程、活動類常設(shè)機構(gòu)或者人員勞務(wù)類常設(shè)機構(gòu)。以下任何一項因素有利于常設(shè)機構(gòu)的認定：1.母公司對上述人員的工作擁有指揮權(quán)，并承擔風險和責任;2.被派往子公司工作的人員的數(shù)量和標準由母公司決定;3.上述人員的工資由母公司負擔;4.母公司因派人員到子公司從事活動而從子公司獲取利潤。

(二)子公司構(gòu)成代理類常設(shè)機構(gòu)

子公司有權(quán)并經(jīng)常以母公司名義簽訂合同，則說明子公司已構(gòu)成母公司的非獨立代理人，此時應(yīng)認定子公司構(gòu)成母公司的常設(shè)機構(gòu)。