一、時態(tài)法和現(xiàn)行匯率法的基本特征

1.時態(tài)法的基本特征。時態(tài)法認(rèn)為外幣折算只是一種計量變換程序，是對按外幣計量的既定價值的重新表述，它不應(yīng)該改變計量項目的屬性(會計基礎(chǔ))，而只是改變計量的貨幣單位，即對外幣改用本幣計量，折算的結(jié)果好似子公司的報表中的資產(chǎn)和負(fù)債在交易時日就已經(jīng)把發(fā)生額折算為本國貨幣等值。根據(jù)這一思想，其具體做法是，對所有的貨幣性資產(chǎn)、負(fù)債項目按編表日的現(xiàn)行匯率(即期末匯率)折算，對于按歷史成本計量的非貨幣性資產(chǎn)、負(fù)債項目采用原入賬時的歷史匯率折算，對按現(xiàn)行成本計量的非貨幣性資產(chǎn)。負(fù)債項目采用期末匯率折算。在此法下，考慮到匯率變動是一個客觀事實，只有在匯率變動的當(dāng)期就確認(rèn)其會計影響，才能更好地滿足報表使用者預(yù)測和決策的需要，所以，時態(tài)法通常將折算差額直接記入當(dāng)期合并損益中。

2.現(xiàn)行匯率法的基本特征。在現(xiàn)行匯率法下，對國外子公司報表中的所有資產(chǎn)、負(fù)債項目都要按單一的現(xiàn)行(期末)匯率折算，其目的在于保持子公司外幣報表原先表述的財務(wù)結(jié)果和關(guān)系，同時揭示匯率變動對母公司在國外子公司的投資凈額(子公司報表中的母公司權(quán)益)的影響，其著眼點與不同的資產(chǎn)、負(fù)債項目在交易時日的不同計量屬性毫不相干。正因為如此，折算的結(jié)果將以“折算調(diào)整額”這一獨立的項目，包含在合并資產(chǎn)負(fù)債表的股東權(quán)益內(nèi)，并且除非母公司出售其對國外子公司的投資或?qū)ζ淝逅?，平時均不得減少這部分析算差額累計數(shù)。

二、外幣報表折算的國際比較

1.美國。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)的第52號財務(wù)會計準(zhǔn)則公告《外幣折算》(SFASNO.52)規(guī)定外幣折算應(yīng)達到以下兩項目標(biāo)：

①在合并報表中反映按照每一個被合并的主體從事經(jīng)營的主要通貨(它的功能貨幣)所計量的財務(wù)結(jié)果和財務(wù)關(guān)系;

②提供一般與匯率變動對企業(yè)的現(xiàn)金流是和業(yè)主權(quán)益的預(yù)期經(jīng)營影響相一致的信息。這兩項目標(biāo)無疑是以功能貨幣的擇定為前提的，它反映被合并的子公司在經(jīng)營管理上所持的貨幣觀念。

某一國外主體的功能貨幣是作為它從事經(jīng)營活動和創(chuàng)造現(xiàn)金流量的主要經(jīng)濟環(huán)境內(nèi)的通貨。國外主體按其經(jīng)營所處的環(huán)境不同，分為“母公司的有機組成部分”和“自主經(jīng)營的國外主體”兩類。前者所指的國外子公司視為母公司在境外經(jīng)營的延伸，其功能貨幣通常為美元，采用時態(tài)法對外幣報表進行重新計量。所謂重新計量是指將國外子公司記賬用的貨幣折算成功能貨幣。后者是指在生產(chǎn)經(jīng)營和財務(wù)決策上有較大的自主權(quán)，并與國外經(jīng)濟環(huán)境融為一體的經(jīng)濟實體，其功能貨幣一般非母公司的報告貨幣(美元)。如其功能貨幣為子公司所在國的貨幣，此時采用現(xiàn)行匯率法對國外子公司的外幣報表進行折算;如其功能貨幣為第三國貨幣，則先采用時態(tài)法將其按子公司所在國貨幣記賬的報表重新按第三國貨幣計量，再采用現(xiàn)行匯率法折算成美元表述。另外，值得注意的是，當(dāng)國外子公司處于高度通貨膨脹經(jīng)濟環(huán)境(指三年內(nèi)累計通貨膨脹率接近或超過100%)時，則應(yīng)以母公司的報告貨幣作為功能貨幣，用時態(tài)法把當(dāng)?shù)刎泿胖匦掠嬃繛槟腹镜膱蟾尕泿拧?/p>

2.美國。英國的第20號標(biāo)準(zhǔn)實務(wù)公告《外幣折算會計》與SFASNO.52的有關(guān)要求基本一致。不同之處在于：

①對自主經(jīng)營的國外實體因采用現(xiàn)行匯率法產(chǎn)生的折算損益，計入類似準(zhǔn)備性質(zhì)的“暫記項目”，以備抵未來期間可能發(fā)生的折算損益，而由于借款凈額引起的損益則計入當(dāng)期損益。

②在現(xiàn)行匯率法下，對損益表項目既允許采用美國做法，即按整個報告期的加權(quán)平均匯率折算，也允許按編表日的現(xiàn)行匯率折算。這主要是為了更好地保持現(xiàn)行匯率法下國外子公司原有報表所反映的財務(wù)狀況和金額比例關(guān)系不被破壞。

③對處在惡性通貨膨脹環(huán)境下的自主經(jīng)營的國外實體，要求在折算前先進行物價變動影響的調(diào)整，然后再采用現(xiàn)行匯率法對外幣報表進行折算。