一些企業(yè)由于市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)程度越來越激烈，產(chǎn)品由原來的賣方市場(chǎng)變?yōu)橘I方市場(chǎng)。由其是對(duì)一些大型的賣場(chǎng)、超市銷售時(shí)，通常企業(yè)為了保持良好購(gòu)銷關(guān)系往往在銷售商品后，要到一個(gè)月或幾個(gè)月后才能對(duì)賬開票結(jié)清，而采用這種月結(jié)30天或90天甚至更長(zhǎng)的手段占用上游企業(yè)的資金，使上游這些企業(yè)資金使用困難。同時(shí)如果上游企業(yè)在銷售合同簽訂約定不當(dāng)及財(cái)務(wù)處理不清淅時(shí)，將不僅僅是被下游企業(yè)占用了貨款資金，還有可能要產(chǎn)生相關(guān)的流轉(zhuǎn)稅及所得稅的資金占用，這對(duì)上游企業(yè)來說無(wú)疑是一個(gè)十分頭疼的問題?，F(xiàn)筆者從所知目前大多數(shù)上游企業(yè)在對(duì)這部分銷售處理方式入手，從稅收立場(chǎng)對(duì)企業(yè)發(fā)出商品的核算作如下分析。

如某企業(yè)發(fā)一批貨物給某商場(chǎng)，商場(chǎng)在收到貨物在當(dāng)月確認(rèn)100萬(wàn)元，其余部分到90天以后才能確認(rèn)。該批貨物不含稅銷售額為200萬(wàn)元，成本160萬(wàn)元。企業(yè)對(duì)上述的發(fā)出商品一般處理方式有如下三種：

方式一：在發(fā)出貨時(shí)，即開具發(fā)票并確認(rèn)收入

會(huì)計(jì)處理：

借：應(yīng)收賬款234萬(wàn)

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入200萬(wàn)

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-銷售稅額34萬(wàn)

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本160萬(wàn)

貸：庫(kù)存商品160萬(wàn)

發(fā)出商品的稅收占用資金：

增值稅：17-80*17%=3.4萬(wàn)

城建稅及教育費(fèi)附加=3.4萬(wàn)*(5%+3%)=0.272萬(wàn)

所得稅：(100-80-0.272)*25%=4.932萬(wàn)元

稅金占用資金額=3.4萬(wàn)+0.272萬(wàn)+4.932萬(wàn)元=8.604萬(wàn)

方式一分析：當(dāng)企業(yè)銷售貨物給商場(chǎng)時(shí)，由于商場(chǎng)并未全部確認(rèn)進(jìn)貨處理，剩余部分只是一種代管形式存放在商場(chǎng)臨時(shí)庫(kù)存區(qū)，只有當(dāng)在對(duì)外出售時(shí)，商場(chǎng)才確認(rèn)為進(jìn)貨。企業(yè)在發(fā)出貨物時(shí)就開具發(fā)票并確認(rèn)收入，其優(yōu)點(diǎn)是，企業(yè)無(wú)論與商場(chǎng)合同怎樣簽定，會(huì)計(jì)核算都不會(huì)存在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。但給企業(yè)卻帶來很多的負(fù)面影響：

①、稅收額外占用資金8.604萬(wàn)元(如增值稅、城建稅及教育費(fèi)附加、所得稅等);

②、會(huì)計(jì)核算不符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)—收入》對(duì)收入確認(rèn)的規(guī)定;

③、已開具的增值稅專用發(fā)票保管難，由于企業(yè)在出貨時(shí)就開票確認(rèn)收入，但商場(chǎng)并未作進(jìn)貨處理，商場(chǎng)一般不會(huì)將增值稅進(jìn)項(xiàng)進(jìn)行抵扣，將使已開具的增值稅專用發(fā)票保管困難。

④、當(dāng)發(fā)生退貨時(shí)，由于企業(yè)已作銷售處理并已交納相關(guān)稅金，退貨時(shí)會(huì)計(jì)、稅務(wù)處理麻煩。

方式二：企業(yè)平時(shí)按商場(chǎng)確認(rèn)的進(jìn)貨金額確認(rèn)收入并開票，到年底時(shí)將差異部分在“發(fā)出商品”科目反映，但不確認(rèn)納稅。

會(huì)計(jì)處理：

平時(shí)貨物發(fā)出時(shí)：

借：發(fā)出商品160萬(wàn)

貸：庫(kù)存商品160萬(wàn)

當(dāng)商場(chǎng)確認(rèn)購(gòu)貨100萬(wàn)時(shí)，企業(yè)依商場(chǎng)確認(rèn)金額開票并確認(rèn)收入：

借：銀行存款117萬(wàn)

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入100萬(wàn)

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅—銷項(xiàng)稅額17萬(wàn)

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本80萬(wàn)

貸：發(fā)出商品80萬(wàn)

發(fā)出商品的稅收占用資金：

由于不確認(rèn)已發(fā)出商品所產(chǎn)生的納稅義務(wù)，故不存在稅收資金的占用。期末“發(fā)出商品”科目余額為=160-80=80萬(wàn)，并在資產(chǎn)負(fù)債表“存貨”中列示。

方式二分析：企業(yè)在商場(chǎng)確認(rèn)為進(jìn)貨時(shí)才確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)并開票，對(duì)與商場(chǎng)進(jìn)貨的差額部分確認(rèn)為“發(fā)出商品”，這種方式的優(yōu)點(diǎn)：從財(cái)務(wù)立場(chǎng)看符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)—收入》對(duì)收入確認(rèn)的條件。缺點(diǎn)是企業(yè)與商場(chǎng)銷售合同中如未明確付款方式及付款的時(shí)間，將會(huì)被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為延遲納稅的風(fēng)險(xiǎn)，如《增值稅暫行條例》規(guī)定，納稅人發(fā)出的商品如約定在貨物發(fā)出的當(dāng)天或合同約定的收款日期的當(dāng)天，其納稅義務(wù)為貨物發(fā)出的當(dāng)天或合同約定收款日期的當(dāng)天，委托代銷商品則為收到代銷貨物清單的當(dāng)天為納稅義務(wù)的時(shí)間，具體企業(yè)依與購(gòu)方合同簽訂的條件進(jìn)行確認(rèn)。這樣一來企業(yè)在與商場(chǎng)簽定銷售合同時(shí)對(duì)上述付款方式及時(shí)間的約定將顯得十分重要，如果企業(yè)未與購(gòu)貨方在合同中未約定，則依稅法規(guī)定為直接銷售，無(wú)論企業(yè)會(huì)計(jì)上怎樣核算，在貨物發(fā)出的當(dāng)天為納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間。

方式三：企業(yè)平時(shí)按商場(chǎng)確認(rèn)的進(jìn)貨金額確認(rèn)收入并開票，差額部分平時(shí)在“發(fā)出商品”科目中反映，只有到年底時(shí)才將差額部分確認(rèn)納稅。

會(huì)計(jì)處理：

平時(shí)貨物發(fā)出時(shí)：

借：發(fā)出商品160萬(wàn)

貸：庫(kù)存商品160萬(wàn)

當(dāng)商場(chǎng)確認(rèn)購(gòu)貨100萬(wàn)時(shí)，企業(yè)依商場(chǎng)確認(rèn)金額開票并確認(rèn)收入：

借：銀行存款117萬(wàn)

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入100萬(wàn)

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅—銷項(xiàng)稅額17萬(wàn)

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本80萬(wàn)

貸：發(fā)出商品80萬(wàn)

年底將“發(fā)出商品”差額部分確認(rèn)納稅：

借：應(yīng)收賬款17萬(wàn)

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅額17萬(wàn)

發(fā)出商品的稅收占用資金：

增值稅：17-80*17%=3.4萬(wàn)

城建稅及教育費(fèi)附加=3.4萬(wàn)*(5%+3%)=0.272萬(wàn)

所得稅：(100-80-0.272)*25%=4.932萬(wàn)元

稅金占用資金額=3.4萬(wàn)+0.272萬(wàn)+4.932萬(wàn)元=8.604萬(wàn)

“發(fā)出商品”科目余額80萬(wàn)，在資產(chǎn)負(fù)債表“存貨”中列示。同時(shí)開票稅金17萬(wàn)在“應(yīng)收賬款”科目反映。

方式三分析：企業(yè)平時(shí)按商場(chǎng)確認(rèn)的進(jìn)貨確認(rèn)收入并開票，其差額部分在“發(fā)出商品”中核算，并不確認(rèn)其納稅義務(wù)，只有到年底時(shí)才將企業(yè)出貨與商場(chǎng)確認(rèn)進(jìn)貨差額部分確認(rèn)。這種方式處理的優(yōu)點(diǎn)是克服了方式一的缺點(diǎn)，減少了企業(yè)平時(shí)在稅金上的資金占用，給企業(yè)資金使用擴(kuò)大了空間。但從流轉(zhuǎn)稅納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間來看還是無(wú)法避免被稅務(wù)局認(rèn)定為延遲納稅的風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)企業(yè)在年底對(duì)差額部分確認(rèn)納稅同樣也加重了資金的占用8.604萬(wàn)。

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