一、同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)核算

同一控制下企業(yè)合并核算時(shí)采用權(quán)益結(jié)合法。合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式取得的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔(dān)債務(wù)的賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積;資本公積的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)按發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積;資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。合并方進(jìn)行合并所發(fā)生的各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益;為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額;企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價(jià)收入，溢價(jià)收入不足沖減的，沖減留存收益。

[例1]A、B公司為P公司控制下的兩家子公司，A以賬面價(jià)值為420萬(wàn)元的固定資產(chǎn)(原值500萬(wàn)元，累計(jì)折舊80萬(wàn)元)和賬面價(jià)值為380萬(wàn)元的無(wú)形資產(chǎn)為對(duì)價(jià)自P處取得B100%的股權(quán)。合并日，A和B所有者權(quán)益構(gòu)成如表1所示：

A公司在合并日的會(huì)計(jì)分錄：

借：固定資產(chǎn)清理4200000

累計(jì)折舊800000

貸：固定資產(chǎn)5000000

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資15000000

貸：固定資產(chǎn)清理4200000

無(wú)形資產(chǎn)3800000

資本公積7000000

二、非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)核算

非同一控制下企業(yè)合并核算時(shí)采用購(gòu)買法。購(gòu)買時(shí)，企業(yè)可以通過(guò)一次性購(gòu)買取得對(duì)方的控股權(quán);也可以通過(guò)多次交易，分步取得股權(quán)最終實(shí)現(xiàn)控制。一次性交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并情況下，購(gòu)買方將購(gòu)買時(shí)付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值以及為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用之和確認(rèn)為企業(yè)合并成本，作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，支付合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額作為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”或“營(yíng)業(yè)外支出”。

[例2]如上例：假設(shè)A公司和B公司無(wú)任何聯(lián)系，固定資產(chǎn)的公允價(jià)值為425萬(wàn)元，無(wú)形資產(chǎn)的公允價(jià)值為382萬(wàn)元，發(fā)生評(píng)估費(fèi)用為120萬(wàn)元，以銀行存款支付。

A公司在合并日的會(huì)計(jì)分錄為：

借：固定資產(chǎn)清理4200000

累計(jì)折舊800000

貸：固定資產(chǎn)5000000

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資9270000

貸：固定資產(chǎn)清理4250000

無(wú)形資產(chǎn)3820000

銀行存款1200000

借：固定資產(chǎn)清理50000

無(wú)形資產(chǎn)20000

貸：營(yíng)業(yè)外收入70000

多次交易交換、分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并情況下，合并成本為每一單項(xiàng)交換交易的成本之和。達(dá)到企業(yè)合并前對(duì)持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算的，長(zhǎng)期股權(quán)投資在購(gòu)買日的成本應(yīng)為原賬面余額加上購(gòu)買日為取得進(jìn)一步的股份新支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值之和;達(dá)到企業(yè)合并前對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，購(gòu)買日應(yīng)將長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額調(diào)整至最初取得成本，在此基礎(chǔ)上加上購(gòu)買日新支付的公允價(jià)值作為購(gòu)買日長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。

[例3]A公司于20×5年以5000萬(wàn)元取得B公司10%的股份，取得投資時(shí)，B公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為45000萬(wàn)元，但A公司能參與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，因此，A公司對(duì)持有的該投資采用權(quán)益法核算，并于20×5年確認(rèn)對(duì)B公司的投資收益為200萬(wàn)元。20×6年，A公司另支付25000萬(wàn)元取得B公司可辯認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為47500萬(wàn)元。假定A公司在取得對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資后，B公司未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。A公司按凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積。(不考慮減值準(zhǔn)備)

A公司在合并日的會(huì)計(jì)分錄：

借：盈余公積200000

利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)1800000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資2000000

同時(shí)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資250000000

貸：銀行存款250000000

購(gòu)買日，A公司對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為：(5000-200)+25000=29800萬(wàn)元。

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