新《企業(yè)所得稅法》施行以來，一些金融企業(yè)及非金融企業(yè)的財(cái)務(wù)人員來電咨詢，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(以下簡稱《條例》)第三十八條規(guī)定，金融企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的同業(yè)拆借利息支出，準(zhǔn)予扣除，而《條例》第四十九條又規(guī)定，非銀行企業(yè)內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的利息，不得扣除，這里的金融企業(yè)同業(yè)拆借與非銀行企業(yè)內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)之間拆借資金所發(fā)生的利息扣除規(guī)定，應(yīng)作何理解，在實(shí)務(wù)中又應(yīng)如何操作?

這里的同業(yè)拆借應(yīng)區(qū)分為金融企業(yè)之間的同業(yè)拆借與非銀行企業(yè)內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)之間的拆借行為。

金融企業(yè)同業(yè)拆借利息支出可據(jù)實(shí)扣除

根據(jù)《同業(yè)拆借管理辦法》(中國人民銀行令〔2007〕第3號(hào))的規(guī)定，同業(yè)拆借是指經(jīng)中國人民銀行批準(zhǔn)進(jìn)入全國銀行間同業(yè)拆借市場的金融機(jī)構(gòu)之間，通過全國統(tǒng)一的同業(yè)拆借網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行的無擔(dān)保資金融通行為，主要指具有法人資格的金融分支機(jī)構(gòu)之間進(jìn)行了短期資金融通的行為。具體包括政策性銀行、中資商業(yè)銀行、企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)公司、證券公司等16家，可以說是涵蓋了所有銀行類金融機(jī)構(gòu)和絕大部分非銀行金融機(jī)構(gòu)。《條例》所稱的金融企業(yè)包括銀行類金融機(jī)構(gòu)和非銀行金融機(jī)構(gòu)。由于同業(yè)拆借期限、利率等都有著明確的規(guī)定和限制，管理比較規(guī)范和可控，所以金融企業(yè)的同業(yè)拆借利息支出，準(zhǔn)予據(jù)實(shí)扣除。

非銀行金融企業(yè)內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的利息不得扣除

關(guān)于非銀行企業(yè)內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的利息，《條例》第四十九條規(guī)定不得扣除，這里的內(nèi)部營業(yè)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)是指同一核算機(jī)構(gòu)的內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)、分支機(jī)構(gòu)或分公司，是屬于企業(yè)的組成部分，不是獨(dú)立的納稅人，不具有法人資格。在實(shí)踐中，企業(yè)出于管理和生產(chǎn)經(jīng)營等因素的需要，可能采取相關(guān)獨(dú)立的內(nèi)部營業(yè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行管理，內(nèi)部營業(yè)機(jī)構(gòu)在企業(yè)內(nèi)部具有相對(duì)獨(dú)立的資產(chǎn)、經(jīng)營范圍等。由于新企業(yè)所得稅法采取法人所得稅制度，《企業(yè)所得稅法》第五十條也明確規(guī)定，居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立不具有法人資格的營業(yè)機(jī)構(gòu)的，應(yīng)當(dāng)匯總計(jì)算并繳納企業(yè)所得稅。對(duì)企業(yè)內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的利息，屬于同一法人內(nèi)部的交易行為，匯總納稅時(shí)相互抵消，在稅前扣除沒有實(shí)際意義，也不作為收入和費(fèi)用來體現(xiàn)。

需要注意的是，《條例》第三十八條規(guī)定，不得扣除的企業(yè)內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的利息，不包括銀行企業(yè)內(nèi)部營業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的利息。這也是兩者需要予以區(qū)分的地方。

關(guān)聯(lián)企業(yè)間借款利息支出，稅前扣除有限制條件

由于母子公司分屬獨(dú)立的法人，根據(jù)新企業(yè)所得稅法的規(guī)定，雖屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)，但由于各自獨(dú)立納稅，根據(jù)《條例》第三十八條規(guī)定，其資金拆借行為屬于非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)貸款支付利息稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的批復(fù)》(國稅函〔2003〕1114號(hào))的規(guī)定，按不超過金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分準(zhǔn)予扣除。由于中國人民銀行規(guī)定，金融機(jī)構(gòu)貸款利率包括基準(zhǔn)利率和浮動(dòng)利率，因此，金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款利率應(yīng)當(dāng)包括中國人民銀行規(guī)定的基準(zhǔn)利率和浮動(dòng)利率。但根據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》(國稅發(fā)〔2000〕84號(hào))第三十六條規(guī)定，納稅人從關(guān)聯(lián)方取得的借款金額超過其注冊(cè)資本50%的，超過部分的利息支出，不得在稅前扣除。上述母子公司關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的資金拆借應(yīng)受上述規(guī)定的限制。

同時(shí)，為防止資本弱化，新《企業(yè)所得稅法》第四十六條又作出了新的規(guī)定，即企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。《條例》第一百一十九條規(guī)定，債權(quán)性投資，是指企業(yè)直接或者間接從關(guān)聯(lián)方獲得的，需要償還本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性質(zhì)的方式予以補(bǔ)償?shù)娜谫Y;權(quán)益性投資，是指企業(yè)接受的不需要償還本金和支付利息，投資人對(duì)企業(yè)凈資產(chǎn)擁有所有權(quán)的投資?！镀髽I(yè)所得稅法》第四十六條所稱的具體標(biāo)準(zhǔn)及從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例，由財(cái)政部、稅務(wù)主管部門另行規(guī)定。也就是說新標(biāo)準(zhǔn)出臺(tái)之前，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的利息扣除標(biāo)準(zhǔn)仍應(yīng)執(zhí)行(國稅發(fā)〔2000〕84號(hào))的相關(guān)規(guī)定。

但對(duì)于關(guān)聯(lián)企業(yè)之間借款所支付利息的行為符合國稅函〔2002〕837號(hào)規(guī)定的，可在稅收規(guī)定的范圍內(nèi)扣除，《國家稅務(wù)總局關(guān)于中國農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料集團(tuán)公司所屬企業(yè)借款利息稅前扣除問題的通知》(國稅函〔2002〕837號(hào))規(guī)定，對(duì)集團(tuán)公司所屬企業(yè)從集團(tuán)公司取得使用的金融機(jī)構(gòu)借款支付的利息，不受《企業(yè)所得稅稅前扣除的辦法》第三十六條的限制，凡集團(tuán)公司能夠出具從金融機(jī)構(gòu)取得貸款的證明文件，其所屬企業(yè)使用集團(tuán)公司轉(zhuǎn)貸的金融機(jī)構(gòu)借款支付的利息，不高于金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款利率的部分，允許在稅前全額扣除。

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引用法條：

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三節(jié)

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五章

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十九條