【融資租賃】

融資租賃是指具有融資性質(zhì)和所有權(quán)轉(zhuǎn)移特點(diǎn)的設(shè)備租賃業(yè)務(wù)。即：出租人根據(jù)承租人所要求的規(guī)格、型號(hào)、性能等條件購(gòu)入設(shè)備租賃給承租人，合同期內(nèi)設(shè)備所有權(quán)屬于出租人，承租人只擁有使用權(quán)，合同期滿付清租金后，承租人有權(quán)按殘值購(gòu)入設(shè)備，以擁有設(shè)備的所有權(quán)。稅法對(duì)租賃期滿承租人是否擁有設(shè)備的所有權(quán)對(duì)融資租賃方式進(jìn)行了劃分，并以此作為征收增值稅和營(yíng)業(yè)稅的依據(jù)。

《中華人民共和國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——租賃》規(guī)定，在融資租賃下，承租人通常應(yīng)當(dāng)將租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長(zhǎng)期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，并將兩者的差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。這一規(guī)定，與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是完全一致的，但與我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度相比則有較大改進(jìn)，其實(shí)質(zhì)在于引入了現(xiàn)值概念。在承租人付給出租人的租金中，既包括本金，也包括利息。從精確核算角度講，支付的本金應(yīng)減少負(fù)債，而支付的利息應(yīng)按一定的方法確認(rèn)為費(fèi)用。但是，考慮到我國(guó)實(shí)際情況，租賃準(zhǔn)則作了特別規(guī)定，即，如果租賃資產(chǎn)占企業(yè)資產(chǎn)總額的比例不大，承租人在租賃開(kāi)始日仍可按最低租賃付款額記錄租入資產(chǎn)和長(zhǎng)期應(yīng)付款。這是因?yàn)?，租賃業(yè)務(wù)對(duì)一般企業(yè)而言畢竟屬于特殊業(yè)務(wù)，出于方便企業(yè)核算考慮，多給企業(yè)一種選擇。這與相關(guān)的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求不完全相同。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的通知》[國(guó)稅函(2000)514號(hào)]規(guī)定，對(duì)經(jīng)中國(guó)人民銀行批準(zhǔn)經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的單位所從事的融資租賃業(yè)務(wù)，無(wú)論租賃的貨物的所有權(quán)是否轉(zhuǎn)讓給承租方，均按《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定征收營(yíng)業(yè)稅，不征收增值稅。其他單位從事融資租賃業(yè)務(wù)，租賃的貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租方，征收增值稅，不征營(yíng)業(yè)稅;租賃的貨物的所有權(quán)未轉(zhuǎn)讓給承租方，征收營(yíng)業(yè)稅，不征收增值稅。通過(guò)比較，我們不難發(fā)現(xiàn)，融資租賃方式不同，其稅收負(fù)擔(dān)也各不相同。這就給經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃提供了契機(jī)。

國(guó)稅函發(fā)[1997]388號(hào)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于從事信貸、租賃業(yè)務(wù)的外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備金問(wèn)題的批復(fù)》規(guī)定：從事信貸、租賃業(yè)務(wù)的外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)能否在虧損期間計(jì)提壞賬準(zhǔn)備金的問(wèn)題，經(jīng)研究，我局意見(jiàn)：在稅務(wù)處理上，允許從事信貸，租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備金，主要是保證該類企業(yè)在經(jīng)營(yíng)期內(nèi)發(fā)生的壞賬損失可均衡的得以稅前扣除。因此，其在盈利期或虧損期均可根據(jù)《中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》實(shí)施細(xì)則第二十五條及《國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法若干業(yè)務(wù)處理問(wèn)題的通知》[國(guó)稅發(fā)(1991)165號(hào)]的有關(guān)規(guī)定計(jì)提壞賬準(zhǔn)備金。

[案情說(shuō)明]

**恒利(西林)實(shí)業(yè)有限公司系商品流通企業(yè)，兼營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)。

**恒利(西林)實(shí)業(yè)有限公司從事的融資租賃業(yè)務(wù)未經(jīng)中國(guó)人民銀行批準(zhǔn)。

2002年9月份，**恒利(西林)實(shí)業(yè)有限公司按照特雷克斯(田林)電子有限公司所要求的規(guī)格、型號(hào)、性能等條件購(gòu)入一臺(tái)大型設(shè)備，取得的增值稅發(fā)票上注明的價(jià)款是500萬(wàn)元，增值稅額85萬(wàn)元，該設(shè)備的預(yù)計(jì)使用年限為10年(城市維護(hù)建設(shè)稅適用稅率7%、教育費(fèi)附加3%)。

方案(一)租期十年，租賃期滿后，設(shè)備的所有權(quán)歸特雷克斯(田林)電子有限公司，租金總額1000萬(wàn)元，特雷克斯(田林)電子有限公司于每年年初支付租金100萬(wàn)元。

方案(二)租期八年，租賃期滿，**恒利(西林)實(shí)業(yè)有限公司將設(shè)備殘值收回，租金總額800萬(wàn)元，特雷克斯(田林)電子有限公司于每年年初支付租金100萬(wàn)元。

[要求解答]

**恒利(西林)實(shí)業(yè)有限公司兩種租賃方式應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅收。

[法律依據(jù)]

《中華人民共和國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——租賃》、國(guó)稅函發(fā)[1997]388號(hào)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于從事信貸、租賃業(yè)務(wù)的外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備金問(wèn)題的批復(fù)》、國(guó)稅函(2000)514號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的通知》、國(guó)稅發(fā)[2000]15號(hào)和國(guó)稅發(fā)(1997)39號(hào)文件。

[比較分析]

**恒利(西林)實(shí)業(yè)有限公司兩種租賃方式應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅額計(jì)算如下：

方案(一)

租賃期滿后，設(shè)備的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓，按規(guī)定應(yīng)征收增值稅，不征營(yíng)業(yè)稅。

如果，**恒利(西林)實(shí)業(yè)有限公司為增值稅一般納稅人，按規(guī)定，該設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)允許抵扣。

**恒利(西林)實(shí)業(yè)有限公司應(yīng)納增值稅=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額=1000÷1.17×17%-85=60.30(萬(wàn)元)

應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加=60.30×(7%+3%)=6.03(萬(wàn)元)

由于征收增值稅業(yè)務(wù)的融資租賃實(shí)質(zhì)上只是一種購(gòu)銷業(yè)務(wù)，應(yīng)按照購(gòu)銷合同征收0.3‰的印花稅。

應(yīng)納印花稅=1000×0.3‰=0.3(萬(wàn)元)

**恒利(西林)實(shí)業(yè)有限公司獲利=1000÷1.17-500-6.03-0.3=348.37(萬(wàn)元)

如果，**恒利(西林)實(shí)業(yè)有限公司為小規(guī)模納稅人或非增值稅企業(yè)，則：**恒利(西林)實(shí)業(yè)有限公司應(yīng)納增值稅=1000-1.04×4%=38.46(萬(wàn)元)

應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加=38.46×(7%+3%)=3.846(萬(wàn)元)

應(yīng)納印花稅=1000×0.3‰=0.3(萬(wàn)元)

**恒利(西林)實(shí)業(yè)有限公司獲利=1000÷1.04-585-3.846-0.3=372.39(萬(wàn)元)

方案(二)

按規(guī)定應(yīng)征收營(yíng)業(yè)稅，不征增值稅。

按照國(guó)稅發(fā)[2000]15號(hào)文件的規(guī)定，融資租賃業(yè)務(wù)，以其向承租者收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用(包括殘值)減去出租方承擔(dān)的出租貨物的實(shí)際成本后的余額為營(yíng)業(yè)額。

收回殘值=585÷10×2=117(萬(wàn)元)

應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅額=(800+117-585)×8%=26.56(萬(wàn)元)

按照國(guó)稅發(fā)(1997)39號(hào)通知規(guī)定，金融保險(xiǎn)業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅率由5%提高到8%以后，對(duì)隨同營(yíng)業(yè)稅附征的城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加，仍按原稅率5%計(jì)征，提高3%稅率的部分予以免征。

應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加=(800+117-585)×5%×(7%+3%)=1.66(萬(wàn)元)

另外，按照現(xiàn)行稅法的規(guī)定，對(duì)銀行及其他金融組織的融資租賃業(yè)務(wù)簽訂的融資租賃合同，應(yīng)按借款合同征收印花稅，對(duì)其他企業(yè)的融資租賃業(yè)務(wù)不征印花稅。

假設(shè)8年后，**恒利(西林)實(shí)業(yè)有限公司收回設(shè)備的可變現(xiàn)凈值為200萬(wàn)元，那么，**恒利(西林)實(shí)業(yè)有限公司獲利應(yīng)該是：800+200-585-26.56-1.66=386.78(萬(wàn)元)。

[業(yè)務(wù)說(shuō)明]

這里需要說(shuō)明兩點(diǎn)：

(1)上述計(jì)算過(guò)程中，由于在兩種租賃方式下，企業(yè)發(fā)生的費(fèi)用變化不大，故在計(jì)算企業(yè)獲利時(shí)未考慮費(fèi)用的減除。

(2)在計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅的獲利時(shí)，是假定收回設(shè)備的可變現(xiàn)凈值為200萬(wàn)元，在這種情況下，通過(guò)比較我們不難發(fā)現(xiàn)，選擇第二種方案稅負(fù)輕，獲利高。

事實(shí)上，由于科技的進(jìn)步，設(shè)備的老化，客觀上會(huì)使收回設(shè)備的變現(xiàn)值會(huì)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于設(shè)備的理論“剩余”價(jià)值，因此，在選擇租賃方式時(shí)，應(yīng)當(dāng)通過(guò)尋找在企業(yè)獲利相同情況下設(shè)備殘值的可變現(xiàn)凈值臨界點(diǎn)來(lái)確定。

假定收回殘值的可變現(xiàn)凈值為X，當(dāng)**恒利(西林)實(shí)業(yè)有限公司為一般納稅人時(shí)，令：800+X-585-26.56-1.66=348.37解之得，X=161.59(萬(wàn)元)

由此可見(jiàn)，當(dāng)收回殘值的可變現(xiàn)凈值超過(guò)161.59萬(wàn)元時(shí)，**恒利(西林)實(shí)業(yè)有限公司應(yīng)選擇方案(二)，反之則應(yīng)選擇方案(一)。

用同樣的方法，可求得**恒利(西林)實(shí)業(yè)有限公司為非一般納稅人時(shí)的“X”值為185.61萬(wàn)元。

即只有當(dāng)收回殘值的可變現(xiàn)凈值超過(guò)185.61萬(wàn)元時(shí)，**恒利(西林)實(shí)業(yè)有限公司選擇方案(二)才合算，否則應(yīng)選擇方案(一)。

[特別提示]

案例中，企業(yè)應(yīng)將以上兩套租賃方案與承租方分別洽談，按照對(duì)方提供的條件，結(jié)合預(yù)計(jì)可收回設(shè)備殘值的可變現(xiàn)凈值，然后再計(jì)算稅負(fù)的高低來(lái)比較其優(yōu)劣。此外，對(duì)上述**恒利(西林)實(shí)業(yè)有限公司為一般納稅人的情況，由于企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額可一次性抵扣，而計(jì)算銷項(xiàng)稅額則按年分別計(jì)算，是否考慮時(shí)間價(jià)值因素，應(yīng)根據(jù)各個(gè)企業(yè)的應(yīng)納增值稅的不同情況而定，這里不作討論。

因此，特別提醒納稅人，在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，應(yīng)根據(jù)企業(yè)自身的情況，綜合考慮與之相關(guān)的各個(gè)因素再作定論，切莫生搬硬套。如果你還有其他的問(wèn)題，可以在線咨詢律霸。