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現(xiàn)在在社會上，有不少的固定資產(chǎn)企業(yè)，在一些城市，有些固定資產(chǎn)企業(yè)會遇到政策性拆遷的問題，遇到這樣的問題，政策性拆遷固定資產(chǎn)企業(yè)所得稅和財稅應(yīng)該怎么處理?針對這個問題，律霸小編為大家簡單說明一下。

一、企業(yè)搬遷所得稅相關(guān)規(guī)定及其分析

(一)相關(guān)規(guī)定

與此前有關(guān)政策性搬遷所得稅問題的幾個文件比較，國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)政策性搬遷所得稅有關(guān)問題的公告》(國家稅務(wù)總局2013年第11號公告，以下簡稱11號公告)在“搬遷中購置資產(chǎn)支出是否可以從搬遷收入中扣除，以搬遷收入購置資產(chǎn)的折舊、攤銷可否稅前扣除”兩方面作出了新的規(guī)定。

11號公告下發(fā)以前，企業(yè)搬遷所得稅政策主要經(jīng)歷了以下幾個過程的變化：

1、財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)政策性搬遷收入有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》(財稅[2007]61號，以下簡稱財稅[2007]61號)規(guī)定：

(1)企業(yè)搬遷收入扣除重置固定資產(chǎn)(含土地使用權(quán)，下同)、技術(shù)改造和安置職工費用，其余計入應(yīng)納稅所得額;

(2)搬遷企業(yè)利用政策性搬遷收入購置的固定資產(chǎn)，可以安照現(xiàn)行稅收規(guī)定計提折舊或攤銷，并在企業(yè)所得稅稅前扣除。2008年《企業(yè)所得稅法》實施后，財稅[2007]61號在現(xiàn)行稅法框架下失效。

2、國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)政策性搬遷或處置收入有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》(國稅函[2009]118號，以下簡稱國稅函[2009]118號)，基本沿用財稅[2007]61號的規(guī)定，其中關(guān)于固定資產(chǎn)購置支出的扣除及其提取折舊、攤銷的規(guī)定，基本上與財稅[2007]61號的表述完全一致。

3、國家稅務(wù)關(guān)于《關(guān)于發(fā)布的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年第40號，以下簡稱40號公告)，對財稅[2007]61號和國稅函[2009]118號中有關(guān)購置資產(chǎn)扣除作了實質(zhì)性變更，規(guī)定“企業(yè)發(fā)生的購置資產(chǎn)支出，不得從搬遷收入中扣除”。40號公告明確，國稅函[2009]118號失效。

40號公告下發(fā)后，由于搬遷過程中購置土地、廠房、辦公樓等是搬遷支出的大項，由原來允許從收入中扣除改為不允許從收入中扣除，使得企業(yè)搬遷所得突然大幅增加，引發(fā)搬遷企業(yè)產(chǎn)生強烈質(zhì)疑。

11號公告對40號公告有關(guān)購置資產(chǎn)在收入中扣除的規(guī)定作了適度的調(diào)整。11號公告規(guī)定：

(1)凡在40號公告生效前(2012年10月1日前)已經(jīng)簽訂搬遷協(xié)議且未完成搬遷清算的企業(yè)政策性搬遷項目，企業(yè)在重建或恢復(fù)生產(chǎn)過程中購置的各類資產(chǎn)，可以作為搬遷支出，從搬遷收入中扣除。但購置各類資產(chǎn)，應(yīng)以剔除該搬遷補償收入后的余值，作為該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，并按規(guī)定計算折舊或費用攤銷。

(2)11號公告自2012年10月1日起執(zhí)行，凡在40號公告生效后簽訂搬遷協(xié)議的政策性搬遷項目，應(yīng)當(dāng)按照40號公告有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

(二)先納稅后扣除與先扣除后納稅涉及所得稅的利弊分析

所謂先納稅后扣除，是指按40號公告的規(guī)定，搬遷時購置資產(chǎn)支出不從搬遷收入中扣除，按照搬遷收入扣除其他搬遷支出后的余額作為搬遷所得納稅，購置的資產(chǎn)計提折舊、攤銷時，再按正常情況下的折舊費、攤銷費在稅前扣除。

所謂先扣除后納稅，是指按11號公告的規(guī)定：

(1)搬遷中購置的各類資產(chǎn)作為搬遷支出從搬遷收入中扣除，從而使被扣除的這部分收入暫不繳納所得稅;

(2)對搬遷中購置的各類資產(chǎn)，按照剔除已扣除搬遷收入后的余值作為該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，據(jù)以計算稅收上的折舊或攤銷。如果購置的某項資產(chǎn)支出已全額從搬遷收入中扣除，則該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)為0，計稅時應(yīng)按會計上計提的折舊或攤銷，調(diào)增應(yīng)納稅所得額(以下簡稱應(yīng)稅所得或所得額)納稅。

比較以上兩種處理方法，前一種納稅時間在搬遷清算時，后一種納稅時間是在相關(guān)資產(chǎn)折舊或攤銷時，采用相等的扣除額，后者應(yīng)支付的稅款現(xiàn)值遠(yuǎn)低于前者應(yīng)支付的稅款現(xiàn)值。比如某公司實施政策性搬遷，重建廠房、辦公樓和其他建筑物開支1 200萬元，購置土地使用權(quán)開支800萬元，房屋建筑物折舊年限為20年，土地使用權(quán)攤銷年限為50年，均不考慮凈殘值。假定在購置資產(chǎn)存續(xù)期間，企業(yè)所得稅稅率均為25%，且搬遷收入扣除包括資產(chǎn)購置在內(nèi)的搬遷支出后仍有余額。

采用先納稅后扣除方法時，應(yīng)因為購置資產(chǎn)支出未扣除而多繳所得稅500萬元(2 000×25%)。

采用先扣除后納稅方法時，按年利率9%的年金計算，房產(chǎn)20年、土地50年所提折舊、攤銷調(diào)增所得應(yīng)繳稅款現(xiàn)值為180.78萬元，比先納稅后扣除時節(jié)約所得稅(現(xiàn)值)319.22萬元(500-180.78)。

二、企業(yè)搬遷收支會計上的相關(guān)規(guī)定

(一)執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》、《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的單位

1、《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第3號》(財會[2009]8號)規(guī)定：企業(yè)收到政策性搬遷補償款，作為專項應(yīng)付款處理，其中屬于對搬遷損失、搬遷費用補償，以及搬遷中購置資產(chǎn)補貼的，應(yīng)自專項應(yīng)付款轉(zhuǎn)入遞延收益，以后按《企業(yè)會計準(zhǔn)則第16號——政府補助》進行會計處理，使用后如有結(jié)余，應(yīng)當(dāng)作為資本公積處理。

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》對企業(yè)政策性搬遷損益的會計處理未作規(guī)范。但該準(zhǔn)則規(guī)定，對小企業(yè)發(fā)生的交易或事項，該準(zhǔn)則未作規(guī)范的，可參照《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定進行處理。

2、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第16號——政府補助》規(guī)定：企業(yè)收到政府補助：

(1)用于已開支的費用補貼的，直接將與費用等額的補助計入當(dāng)期營業(yè)外收入;

(2)用于即將發(fā)生的費用支出的，先將收入記入遞延收益，待費用實際支出時，再從遞延收益轉(zhuǎn)入當(dāng)期營業(yè)外收入;

(3)用于購置相關(guān)資產(chǎn)的，在資產(chǎn)處置(出售、耗用)或計提折舊、攤銷時，應(yīng)采用直線法將與折舊、攤銷同步的應(yīng)補助金額(不考慮凈殘值)從遞延收益轉(zhuǎn)入當(dāng)期營業(yè)外收入。

(二)執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的單位

《企業(yè)會計制度》中對搬遷收入的會計處理未作規(guī)范。因此執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的單位，應(yīng)執(zhí)行財政部《關(guān)于企業(yè)收到政府撥給的搬遷補償款有關(guān)財務(wù)處理問題的通知》(財企[2005]123號)的規(guī)定：

(1)企業(yè)收到政府撥付的搬遷補助款，應(yīng)記入專項應(yīng)付款;

(2)企業(yè)發(fā)生的搬遷停工損失、搬遷費用、安置職工費用、因搬遷而被征收資產(chǎn)的核銷、設(shè)備拆除、重新安裝調(diào)試的費用損失等，直接核銷專項應(yīng)付款;

(3)搬遷完成，專項應(yīng)付款如有余額，轉(zhuǎn)入資本公積;專項應(yīng)付款如有不足，應(yīng)計入當(dāng)期損益(營業(yè)外支出)。

三、企業(yè)搬遷的賬務(wù)處理

(一)執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》、《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的單位

1、收到搬遷補償款，借記“銀行存款”科目，貸記“專項應(yīng)付款”科目，然后按照預(yù)算或追加預(yù)算的計劃用款額，借記“專項應(yīng)付款”科目，貸記“遞延收益”科目。

2、開支搬遷費用、確認(rèn)相關(guān)損失或結(jié)轉(zhuǎn)被征收或拆除資產(chǎn)的賬面成本：

(1)按開支或應(yīng)轉(zhuǎn)銷資產(chǎn)成本等，借記“營業(yè)外支出——搬遷費用支出、搬遷資產(chǎn)處置支出”(以下省略明細(xì)科目)、“累計折舊”、“累計攤銷”等科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付職工薪酬”、“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”等科目;

(2)同時，按照以上計入營業(yè)外支出的金額，借記“遞延收益”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目;

(3)對于收到撥款前已開支并已確認(rèn)支出的搬遷費用，則直接借記“遞延收益”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。

3、搬遷清算時已從搬遷收入中扣除購置支出的資產(chǎn)，應(yīng)在各該資產(chǎn)折舊、攤銷或處置時，按折舊、攤銷或處置(含材料耗用、商品出售，下同)時計入損益或成本的金額，或與上述事項同步的應(yīng)確認(rèn)搬遷收入的金額，借記“遞延收益”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。

4、搬遷完成時，“專項應(yīng)付款”、“遞延收益”科目如果還有余額，在貸方時，轉(zhuǎn)入資本公積;在借方時，轉(zhuǎn)入當(dāng)期營業(yè)外支出;如果余額在貸方按搬遷清算所得應(yīng)繳納所得稅，首先應(yīng)從“專項應(yīng)付款”、“遞延收益”或相關(guān)資本公積中列支，不足部分則應(yīng)計入當(dāng)期所得稅費用。

5、搬遷中發(fā)生資產(chǎn)置換時，應(yīng)按換出資產(chǎn)賬面價值加上相關(guān)稅費，借記“無形資產(chǎn)”、“固定資產(chǎn)”等科目，按換出資產(chǎn)備抵賬戶余額，借記“累計攤銷”、“累計折舊”和相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備科目，按換出資產(chǎn)賬面余額，貸記“無形資產(chǎn)”、“固定資產(chǎn)”等科目，按支付或應(yīng)支付的相關(guān)稅費，貸記“銀行存款”、“應(yīng)交稅費”等科目。

搬遷時發(fā)生的經(jīng)濟事項，還涉及搬遷資產(chǎn)變賣、拆除和固定資產(chǎn)修理等業(yè)務(wù)，搬遷企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)準(zhǔn)則、制度的規(guī)定進行賬務(wù)處理。另外，執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的單位，還應(yīng)按會計與稅收的暫時性差異確認(rèn)和轉(zhuǎn)回遞延所得稅。

(二)執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的單位

1、收到搬遷補償款，借記“銀行存款”等科目，貸記“專項應(yīng)付款”科目。

2、搬遷過程中發(fā)生的各種費用、損失和喪失產(chǎn)權(quán)資產(chǎn)的賬面成本核銷，應(yīng)借記“專項應(yīng)付款”、“累計折舊”、“累計攤銷”等科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付職工薪酬”、“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”等科目。如果喪失產(chǎn)權(quán)的資產(chǎn)已提減值準(zhǔn)備，則應(yīng)同時轉(zhuǎn)銷。

3、搬遷完成，專項應(yīng)付款有結(jié)余時，轉(zhuǎn)入資本公積;不足時，計入當(dāng)期營業(yè)外支出;如果有結(jié)余應(yīng)繳搬遷所得稅，應(yīng)從專項應(yīng)付款或相關(guān)資本公積中列支;不足時，也記入當(dāng)期所得稅費用。

4、發(fā)生資產(chǎn)置換，賬務(wù)處理與執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的單位相同。

四、涉及搬遷損益的納稅調(diào)整

(一)《企業(yè)政策性搬遷清算損益表》

該表正表部分分三大段：

第一段“搬遷收入”，包括7個行次：

1、對征用資產(chǎn)價值的補償;

2、因搬遷、安置而給予的補償;

3、對停產(chǎn)停業(yè)形成的損失而給予的補償;

4、資產(chǎn)搬遷過程中遭到毀損而取得的保險賠款;

5、搬遷資產(chǎn)處置收入;

6、其他搬遷收入;7.搬遷收入合計。

第二段“搬遷支出”，也是7個行次，分別為：

8、安置職工實際發(fā)生的費用;

9、停工期間支付給職工的工資及福利費;

10、臨時存放搬遷資產(chǎn)而發(fā)生的費用;

11、各類資產(chǎn)搬遷安裝費用;

12、資產(chǎn)處置支出;

13、其他搬遷支出;

14、搬遷支出合計。

第三段只有一行，即第15行“搬遷所得(或損失)”，該行應(yīng)填報第7行與第14行的差額。

由于“新規(guī)”的印發(fā)，符合條件的搬遷企業(yè)購置資產(chǎn)這一大項支出又可以在搬遷收入中扣除，因此該表“搬遷支出”類中還應(yīng)加上一行“購置資產(chǎn)支出”項目，可排在原12行與原13行之間，以下原行次序號再作適當(dāng)調(diào)整。

(二)搬遷所得稅納稅調(diào)整的原則

企業(yè)搬遷，采用先扣除后納稅方式時，應(yīng)填報附表九、附表三并應(yīng)遵循如下原則：

(1)凡會計上確認(rèn)的搬遷收入、搬遷支出或搬遷損益，均應(yīng)通過納稅調(diào)整將其轉(zhuǎn)回(沖回);

(2)稅收上涉及搬遷收入、搬遷支出、搬遷所得(或損失)的事項，除《搬遷清算損益表》“搬遷所得(或損失)”金額應(yīng)過入附表三第19行第2、3列或第40行第2、4列外，其他項目“稅收金額”皆應(yīng)以0計入。

(三)附表九的填報

已在清算時從搬遷收入中扣除的搬遷購置資產(chǎn)，計提折舊、攤銷時應(yīng)在附表九相關(guān)項目(行次)中填報：

(1)第1、3、5、7列分別填報按會計準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)或計算的數(shù)額(或年限)，第2、4、6列填0(如果購置資產(chǎn)支出在清算時沒有全額從搬遷收入中扣除，則按照剔除搬遷收入后的余值，作為計稅基礎(chǔ)填報在第2列并相應(yīng)計算6、7列金額，下同);

(2)將附表九第2 至6行除第3、4列外的各列金額相加，填入該表第1行各列;

(3)將附表九第1行第7列金額和第15行第7列金額，分別過入附表三的第43、46行的第3列。

(四)附表三的填報

1、從搬遷開始至搬遷完成的前一年：

(1)每年應(yīng)將當(dāng)年確認(rèn)的搬遷補償收入(指計入營業(yè)外收入的金額，下同)，填報在附表三第11行，其中：第1、4列填報當(dāng)年會計上確認(rèn)的補償收入，第2列填0;

(2)當(dāng)年發(fā)生并在會計上計入當(dāng)期損益的搬遷費用支出或損失，應(yīng)填報在附表三第40行，其中：第1、3列填報計入當(dāng)期損益的該類費用支出，第2列填0。

2、搬遷完成并進行搬遷損益清算的當(dāng)年：

(1)附表三第11行第1、4列填報當(dāng)年會計上確認(rèn)的補償收入，第2列填0;

(2)同時，應(yīng)將當(dāng)年會計上計入損益的搬遷費用支出，填報在附表三第40行第1、3列，第2列填0;

(3)將《搬遷清算損益表》的“搬遷所得(或損失)”金額過入在附表三：為搬遷所得時，過入第19行的第2、3列;為搬遷損失時，過入第40行的第2、4列，第1列均填0。

3、以后各年會計上確認(rèn)搬遷補償收入時，也填報在附表三第11行，其中：該行第1、4列填報當(dāng)年會計上確認(rèn)的補償收入，第2列填0。

以上介紹的，是執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》、《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的企業(yè)搬遷損益的納稅申報規(guī)范，執(zhí)行《企業(yè)會計制度》等的搬遷企業(yè)，因為會計上不確認(rèn)搬遷收入和搬遷支出，搬遷收入結(jié)余又不計入損益，因此這樣的搬遷企業(yè)只要搬遷完成時，填報《搬遷清算損益表》，并將該表“搬遷所得(或損失)”項目金額填入附表三第19行第2、3列或第40行第2、4列即可。

(五)涉及搬遷企業(yè)資產(chǎn)處置損益的納稅調(diào)整

從搬遷開始至搬遷完成年度，每年應(yīng)按照會計上計入當(dāng)年損益的搬遷資產(chǎn)處置凈損益進行納稅調(diào)整：計入營業(yè)外收入的，填報在附表三第19行第1、4列，第2列填0;計入營業(yè)外支出的，填報在附表三第40行第1、3列，第2列填0。

基本上政策性拆遷固定資產(chǎn)企業(yè)所得稅新規(guī)及其財稅處理的方式就是這樣，按照以上的規(guī)定和方式進行處理，對企業(yè)有一定的好處，當(dāng)然也可以作為一個參考，想通過自己的方式去處理肯定也是可以的，只要符合規(guī)定，也能夠滿足政策性拆遷的要求，就可以實施相對應(yīng)的解決方式。

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