一、公允價值下所得稅核算暫時性差異分析

(一)應(yīng)納稅暫時性差異應(yīng)納稅暫時性差異是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時性差異。該差異與適用稅率之積，應(yīng)確認為遞延所得稅負債。其表現(xiàn)形式一是資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)，二是負債的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)。

(二)可抵扣暫時性差異可抵扣暫時性差異是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。該差異與適用稅率之積，應(yīng)確認為遞延所得稅資產(chǎn)。其表現(xiàn)形式一是資產(chǎn)的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)，二是負債的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)。

(三)公允價值下所得稅暫時性差異雖然導(dǎo)致所得稅暫時性差異的原因很多，但本文只論及由公允價值所造成的所得稅暫時性差異。一是資產(chǎn)的賬面價值不等于其計稅基礎(chǔ)。新準則對交易性金融資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)引入公允價值予以計量，就會出現(xiàn)資產(chǎn)的賬面價值不等于其計稅基礎(chǔ)的情況。當期末公允價值大于其資產(chǎn)的賬面價值時，一方面調(diào)增相關(guān)資產(chǎn)的賬面價值，另一方面確認公允價值變動收益，貸記“公允價值變動損益”科目。由于稅法按收入費用觀計量收益，不確認這類資產(chǎn)在持有期間的收益，于是會產(chǎn)生應(yīng)稅暫時性差異。但如果當期末公允價值小于其資產(chǎn)的賬面價值時則產(chǎn)生應(yīng)抵扣暫時性差異。二是負債的賬面價值不等于其計稅基礎(chǔ)。當會計確認費用的時間和金額與稅法規(guī)定的時間和金額不同時，兩者就會產(chǎn)生差異。如按會計準則規(guī)定計算的交易性金融負債的會計攤余成本小于稅法攤余成本，就會造成賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，從而構(gòu)成一項應(yīng)納稅暫時性差異。還有，劃分為其他金融負債的流動負債和長期負債，新公允價值低于原公允價值的調(diào)整部分，均類似于交易性金融負債。

二、公允價值下企業(yè)資產(chǎn)合并暫時性差異分析

(一)企業(yè)合并準則中公允價值運用的體現(xiàn)

新企業(yè)會計準則體系中，很大部分是直接或間接地運用了公允價值或現(xiàn)值計量，并對公允價值的計量及披露做了規(guī)范。而企業(yè)資產(chǎn)合并重組是現(xiàn)階段企業(yè)的一項重要經(jīng)營活動，并且其中涉及到公允價值的計量和判斷，所引致的所得稅核算中的暫時勝差異也特別突出。企業(yè)合并準則要求，非同—控制下的企業(yè)合并，其成本包括購買方為進行企業(yè)合并支付的現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)、發(fā)行或承擔的債務(wù)、發(fā)行的權(quán)益性證券等在購買日的公允價值以及企業(yè)合并中發(fā)生的各項直接相關(guān)費用之和。其中發(fā)行的權(quán)益性證券存在公開市場、有明確市價可供遵循的，應(yīng)以該證券的市價作為確定其公允價值的依據(jù)，同時應(yīng)考慮該證券的交易量、是否存在限制性條款等因素的影響;發(fā)行的權(quán)益性證券不存在公開市場、沒有明確市價可供遵循的，應(yīng)考慮以購買方或被購買方公允價值為基礎(chǔ)確定權(quán)益性證券的價值。

(二)企業(yè)吸收合并暫時性差異

在吸收合并中，由于被交易資產(chǎn)、負債交易價格與賬面值存在差異，對主并方來說可能存在暫時性差異。以發(fā)行股票方式合并為例，若采用權(quán)益結(jié)合法處理該項合并事項，由于主并方對合并資產(chǎn)、負債均按被并企業(yè)賬面價值，因而不存在暫時性差異;若采用購買法進行合并處理，被并方資產(chǎn)、負債應(yīng)按評估確定的公允價值入賬，而如果該項合并符合投資業(yè)務(wù)中免稅收購的規(guī)定，則應(yīng)以合并業(yè)務(wù)發(fā)生前被并企業(yè)資產(chǎn)、負債的賬面價值作為計稅基礎(chǔ)，此時將出現(xiàn)暫時性差異;若該項合并不屬于免稅業(yè)務(wù)，在合并過程中已計征各項資產(chǎn)增值的相關(guān)稅收，則公允價值亦為其計稅基礎(chǔ)，此時不存在暫時性差異。

(三)企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓暫時性差異

企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓是指轉(zhuǎn)讓企業(yè)不需要解散而將其經(jīng)營活動的全部(包括所有資產(chǎn)和負債)或其獨立核算的分支機構(gòu)轉(zhuǎn)讓給接受企業(yè)，以換取接受企業(yè)的股權(quán)，包括股份公司的法人股東以其經(jīng)營活動的全部或其獨立核算的分支機構(gòu)向股份公司配購股票。按照國稅發(fā)(2000)118號文件規(guī)定，如果企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交易接受企業(yè)支付的交換額中，除接受企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價證券、其他資產(chǎn)不高于所支付的股權(quán)的票面價值(或股本的賬面價值)20%的，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核確認，轉(zhuǎn)讓企業(yè)可暫不計算確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。對于符合上述條款的免稅資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)原賬面價值將成為轉(zhuǎn)讓后資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，如果采用評估價值進行該轉(zhuǎn)讓的賬務(wù)處理，則將形成暫時性差異;對于不符合上述條款的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，在轉(zhuǎn)讓過程中需要確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得和損失，此時如果按照公允價值進行轉(zhuǎn)讓的賬務(wù)處理，則賬面價值與計稅基礎(chǔ)均為公允價值，不存在暫時性差異。

(四)企業(yè)整體資產(chǎn)置換暫時性差異

企業(yè)整體資產(chǎn)置換是指一家企業(yè)以其經(jīng)營活動的全部或其獨立核算的分支機構(gòu)與另一家企業(yè)的經(jīng)營活動的全部或其獨立核算的分支機構(gòu)進行整體交換，資產(chǎn)置換雙方企業(yè)均不解散。如果企業(yè)之間的資產(chǎn)置換滿足交易補價(雙方全部資產(chǎn)公允價值的差額)的貨幣性資產(chǎn)占換入總資產(chǎn)公允價值不高于25%，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核確認，資產(chǎn)置換雙方企業(yè)均不確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的所得或損失，此時，無論對置換資產(chǎn)按何種價格入賬，置換資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)只能是置換前的賬面價值，按新準則的規(guī)定采用公允價值入賬，勢必產(chǎn)生暫時性差異;如果交易補價高于公允價值的25%，則置換雙方都將按照公允價值入賬，并確認相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，此時將不形成暫時性差異。

三、金融資產(chǎn)公允價值變動及其處置暫時性差異分析

(一)金融工具確認與計量中公允價值的運用

公允價值在金融資產(chǎn)中的運用，是公允價值運用最突出的方面。在新會計準則中，有四項具體的會計準則規(guī)范了金融資產(chǎn)的確認、計量與披露，分別是：金融工具確認和計量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、套期保值和金融工具列報。這四項準則對目前企業(yè)涉及到的金融資產(chǎn)業(yè)務(wù)處理提供了完整的指引。從上述四項具體會計準則的規(guī)定可以看出，新企業(yè)會計準則對金融工具初始確認和計量、后續(xù)計量、期末估價、減值測試等都是以公允價值為標準的。

(二)金融工具確認與計量暫時性差異

當企業(yè)將某項金融資產(chǎn)分類為可供出售的金融資產(chǎn)時，其初始計量金額通常與稅法規(guī)定可予稅前抵扣的金額相同;后續(xù)計量時，會計上采用公允價值，公允價值與其賬面價值的差額形成的利得或損失(除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額外)直接計入所有者權(quán)益，該項金融資產(chǎn)終止確認時，原直接計入所有者權(quán)益項目轉(zhuǎn)入當期損益;稅法通常在企業(yè)轉(zhuǎn)讓或處置該項可供出售金融資產(chǎn)時，準予在稅前扣除其投資成本。即可供出售的金融資產(chǎn)后續(xù)按公允價值計量，期末該項資產(chǎn)的賬面價值為公允價值，而計稅基礎(chǔ)為初始成本，兩者差異為暫時性差異，該差異未來將增加或減少稅款的支付，因此，在符合確認條件時該項暫時性差異應(yīng)確認遞延所得稅。由于可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得或損失直接計入所有者權(quán)益，由此產(chǎn)生的遞延所得稅也應(yīng)直接計入所有者權(quán)益。當企業(yè)出售該項金融資產(chǎn)時，原持有期間與所有者權(quán)益相關(guān)的該項金融資產(chǎn)公允價值變動產(chǎn)生的利得或損失也從所有者權(quán)益轉(zhuǎn)入當期損益，則原確認的遞延所得稅是轉(zhuǎn)入當期利潤表的投資收益項目還是所得稅費用項目，對當期利潤總額及所得稅費用將產(chǎn)生不同影響。

以上便是小編為大家整理的相關(guān)知識，相信大家通過以上知識都已經(jīng)有了大致的了解，如果您還遇到什么較為復(fù)雜的法律問題，歡迎登陸律霸網(wǎng)進行律師在線咨詢。