1、 企業(yè)賬簿所列“固定資產(chǎn)用地”來(lái)源分析土地按規(guī)定作為固定資產(chǎn)單獨(dú)計(jì)價(jià)。在現(xiàn)行的小企業(yè)會(huì)計(jì)制度中，除下列情況外，小企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊：已提足折舊仍在使用的固定資產(chǎn)；按規(guī)定作為固定資產(chǎn)單獨(dú)計(jì)價(jià)的土地。現(xiàn)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)--固定資產(chǎn)》第14條：企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)全部固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。但已提足折舊仍在使用的固定資產(chǎn)和由估價(jià)師單獨(dú)核算的土地除外?，F(xiàn)行《三項(xiàng)會(huì)計(jì)制度》有關(guān)規(guī)定中提到的“按規(guī)定單獨(dú)計(jì)價(jià)為固定資產(chǎn)的土地”的由來(lái)，很多會(huì)計(jì)人員和稅務(wù)人員并不清楚。根據(jù)筆者的研究，歷史上有三次“固定資產(chǎn)—土地”在企業(yè)賬簿上掛牌。第一次是1950年中國(guó)資本主義工商業(yè)的社會(huì)主義改造。1950年12月，國(guó)務(wù)院財(cái)政經(jīng)濟(jì)委員會(huì)頒布了《私營(yíng)企業(yè)財(cái)產(chǎn)重估和資本調(diào)整辦法》。按照規(guī)定，全國(guó)民營(yíng)企業(yè)在1950年12月31日辦理年度決算后，將對(duì)其全部財(cái)產(chǎn)（包括資產(chǎn)和負(fù)債）進(jìn)行重估，調(diào)整資本金。當(dāng)時(shí)，單獨(dú)計(jì)價(jià)的土地被納入“固定資產(chǎn)—土地”，而無(wú)形資產(chǎn)只包括商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、專利權(quán)等，不包括土地。第二次是1951年第一次全國(guó)性的資產(chǎn)和資本核查。1951年6月，財(cái)政經(jīng)濟(jì)委員會(huì)下發(fā)了《關(guān)于核定國(guó)有企業(yè)財(cái)產(chǎn)清算資金的決定》，規(guī)定國(guó)有企業(yè)的資產(chǎn)和資金應(yīng)當(dāng)重新登記。為做好資產(chǎn)和驗(yàn)資結(jié)束后第一個(gè)會(huì)計(jì)年度的全國(guó)決算工作，國(guó)務(wù)院于1955年1月31日印發(fā)了《國(guó)有企業(yè)決算報(bào)告編制寄送辦法》?！掇k法》第四章（資產(chǎn)評(píng)估）第二十八條規(guī)定：“列入資產(chǎn)負(fù)債表的除土地以外的各類固定資產(chǎn)，其價(jià)值為原價(jià)和折舊；原價(jià)列示于資產(chǎn)側(cè)，折舊列示于負(fù)債側(cè)?！奔{入資產(chǎn)負(fù)債的土地價(jià)值，應(yīng)當(dāng)按照《國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)清理估價(jià)暫行辦法》第八條的規(guī)定，“即資產(chǎn)方的“固定資產(chǎn)—土地”應(yīng)當(dāng)按照估價(jià)列示，并相應(yīng)計(jì)入固定基金。三是1993年第五次全國(guó)資產(chǎn)和資本清查。其主要任務(wù)之一是對(duì)所有國(guó)有企業(yè)占用的土地進(jìn)行考核評(píng)估，逐步建立國(guó)有土地基準(zhǔn)價(jià)格體系?！敦?cái)政部關(guān)于國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)和驗(yàn)資中土地評(píng)估財(cái)務(wù)處理的通知》規(guī)定：過(guò)去單獨(dú)作為固定資產(chǎn)入賬的土地，評(píng)估后按照確認(rèn)和批準(zhǔn)的價(jià)值調(diào)整賬面價(jià)值，按調(diào)整后的賬面價(jià)值單獨(dú)入賬，不計(jì)提折舊。調(diào)整后的土地賬面價(jià)值高于原賬面價(jià)值的，經(jīng)同級(jí)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)和財(cái)政部門批準(zhǔn)，作為國(guó)家投資單獨(dú)計(jì)入資本公積金。通過(guò)行政劃撥無(wú)償取得的土地，經(jīng)同級(jí)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)和財(cái)政部門批準(zhǔn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照確認(rèn)的價(jià)值增加固定資產(chǎn)和國(guó)家資本公積金。20世紀(jì)80年代末以來(lái)，國(guó)有企業(yè)改革不斷深化，改革中出現(xiàn)了兼并、合并、分立、收購(gòu)、出售、拍賣、股權(quán)重組、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、破產(chǎn)重組、債轉(zhuǎn)股、股權(quán)轉(zhuǎn)讓等多種形式的重組，資產(chǎn)（包括土地）進(jìn)行評(píng)估，大部分資產(chǎn)單獨(dú)評(píng)估。由于會(huì)計(jì)人員對(duì)相關(guān)政策的誤解和稅務(wù)人員的模糊引導(dǎo)，一些企業(yè)從自身利益出發(fā)，將已計(jì)入房屋、建筑物原值的土地價(jià)值，按評(píng)估中單獨(dú)反映的土地價(jià)值，從房屋原值中剔除，列為“無(wú)形資產(chǎn)—土地使用權(quán)”，或按評(píng)估結(jié)果將房屋、建筑物原值與反映價(jià)值的土地價(jià)值分開(kāi)分別在“固定資產(chǎn)”上，從而達(dá)到少交房產(chǎn)稅和企業(yè)所得稅的目的。這是錯(cuò)誤的。首先，從我國(guó)的土地管理體制來(lái)看。從1950年政府頒布的《土地改革法》（1987年11月24日全國(guó)人大常委會(huì)批準(zhǔn)），到1988年七屆全國(guó)人大一次會(huì)議通過(guò)的《憲法修正案》，我國(guó)實(shí)行了土地自由使用制度，土地使用權(quán)不斷提高沒(méi)有市場(chǎng)也沒(méi)有價(jià)格。在此期間，長(zhǎng)期使用土地只需繳納少量的征地補(bǔ)償費(fèi)。因此，同期會(huì)計(jì)制度也規(guī)定，征地補(bǔ)償費(fèi)計(jì)入工程造價(jià)，作為“固定資產(chǎn)”計(jì)入房屋建筑物原值，反映房地產(chǎn)與土地相結(jié)合的房地產(chǎn)的自然屬性。1988年憲法修正案刪除了憲法第十條第四款“禁止出租土地”的規(guī)定，增加了“依照法律規(guī)定可以轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)”的規(guī)定。同年12月，第七屆全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)根據(jù)憲法修正案通過(guò)了《關(guān)于修改土地管理法的決定》。在《土地管理法》中，刪除了“禁止出租土地”的內(nèi)容，增加了“國(guó)有土地使用權(quán)和集體所有的土地可以依法轉(zhuǎn)讓”和“國(guó)家依法實(shí)行國(guó)有土地有償使用制度”的內(nèi)容。從此，土地使用權(quán)就有了市場(chǎng)價(jià)值。2004年8月，十屆全國(guó)人大常委會(huì)第十一次會(huì)議通過(guò)了《土地管理法》，明確終止了國(guó)家機(jī)關(guān)、軍事、城市基礎(chǔ)設(shè)施和公益性用地。第二，從我國(guó)會(huì)計(jì)制度的角度。1950年3月，財(cái)政經(jīng)濟(jì)委員會(huì)下發(fā)《關(guān)于制定統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的指示》，要求中央企業(yè)主管部門為各部門制定統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度。1950年7月試行的《中華人民共和國(guó)重工業(yè)部企業(yè)和經(jīng)濟(jì)事業(yè)單位統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度》，是新中國(guó)第一部統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度。1950年底，中央各部門基本完成了本部門會(huì)計(jì)制度的起草和報(bào)批工作。這些會(huì)計(jì)制度被認(rèn)為是中國(guó)統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的雛形。根據(jù)形勢(shì)的發(fā)展，1951年對(duì)1950年會(huì)計(jì)制度進(jìn)行了修訂。1952年10月，根據(jù)蘇聯(lián)專家的建議，在財(cái)政部的領(lǐng)導(dǎo)下，對(duì)全國(guó)各行業(yè)統(tǒng)一核算制度再次進(jìn)行了修改。在此期間，國(guó)家對(duì)國(guó)有企業(yè)實(shí)行計(jì)劃管理。國(guó)有企業(yè)作為國(guó)家計(jì)劃的執(zhí)行者，已經(jīng)成為計(jì)劃部門的附屬物。建國(guó)初期特殊的經(jīng)濟(jì)政治環(huán)境要求國(guó)有企業(yè)制定統(tǒng)一的國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算制度。企業(yè)需要固定資產(chǎn)，由國(guó)家按計(jì)劃無(wú)償劃撥（含土地）。國(guó)有企業(yè)的資產(chǎn)分為流動(dòng)資產(chǎn)和固定資產(chǎn)。沒(méi)有無(wú)形資產(chǎn)，資本為國(guó)家投資（包括流動(dòng)資本和固定資本）。加上舊政府遺留下來(lái)的官僚資本沒(méi)收制度，原來(lái)是把土地價(jià)值反映在固定資產(chǎn)中，新取得的土地是無(wú)償取得的，因此在核算時(shí)不必把價(jià)值作為資產(chǎn)來(lái)計(jì)算。你知道嗎